CJUE: Fiscul trebuie să permită rambursarea TVA-ului plătit fără a fi datorat, chiar dacă pentru asta s-au făcut corecturi pentru o perioadă inspectată fiscal

„[Legislația europeană și principiile neutralității fiscale, efectivității și proporționalității] se opun unei reglementări naționale sau unei practici administrative naționale care nu permite unei persoane impozabile, care a efectuat operațiuni cu privire la care s‑a dovedit ulterior că intră sub incidența mecanismului de taxare inversă a taxei pe valoarea adăugată (TVA), să corecteze facturile referitoare la aceste operațiuni și să se prevaleze de aceasta prin rectificarea unei declarații fiscale anterioare sau prin depunerea unei noi declarații fiscale care să ia în considerare corecția astfel efectuată, în vederea rambursării TVA‑ului facturat și plătit fără a fi datorat de această persoană impozabilă, pentru motivul că perioada în care au fost realizate operațiunile respective a făcut deja obiectul unei inspecții fiscale la finalul căreia autoritatea fiscală competentă a emis o decizie de impunere care, nefiind contestată de persoana impozabilă menționată, a rămas definitivă”, scrie în hotărârea dată de CJUE, la începutul lunii curente, în cauza C‑835/18.

Hotărârile date de CJUE sunt obligatorii pentru toate instanțele judecătorești din Uniunea Europeană, deci inclusiv pentru România. Asta înseamnă că orice instanță sesizată cu un caz asemănător trebuie să aplice raționamentul CJUE.

Însă cum s-a ajuns într-o asemenea situație? Este vorba de un litigiu ce vizează în mod direct un contribuabil din România și Fiscul român. Specialiștii de la ViboalFindEx (Delia Cataramă și Bogdan Costea), împreună cu echipa de avocați condusă de avocata Ioana Kocsis Josan, au ajutat la obținerea acestui rezultat și au oferit redacției noastre o explicație succintă a cazului -- de la momentul tranzacției și până la hotărârea judecătorilor europeni --, pe care o redăm în continuare.

Anul 2013: Tranzacția

În anul 2013, societatea Donauland SRL din România, care ulterior a fuzionat prin absorbție cu societatea Terracult SRL (denumită în continuare „Terracult”), a livrat rapiță (cereale) către o societate din Germania. Societatea din Germania i-a transmis lui Terracult că produsele se vor transporta în Germania. Ca urmare, Terracult a facturat aceste produse fără TVA, considerând că are loc o livrare intracomunitară de bunuri.

Anul 2014: Prima inspecție fiscală

În anul 2014, Terracult a fost supusă unei inspecții fiscale care a constatat că nu există documente care să dovedească transportul produselor din România în Germania. Terracult a contactat societatea din Germania, care a recunoscut că, în fapt, produsele au rămas în România.

Ca urmare, organele de control au impus Terracult suma de 440.241 lei TVA pentru aceste livrări, considerând că sunt livrări locale, nu intracomunitare. Terracult nu a contestat decizia de impunere, care a rămas astfel definitivă.

În conformitate cu constatările Fiscului și cu decizia de impunere, Terracult a emis către societatea din Germania facturi cu TVA, pentru a colecta de la acesta TVA-ul pentru livrările considerate acum livrări locale. Terracult achitase la stat acest TVA conform deciziei de impunere, dar avea dreptul, în conformitate cu art. 159 alin. (3) din vechiul Cod fiscal (devenit art. 330 alin. (3) în noul Cod Fiscal), să recupereze acest TVA de la societatea din Germania.

Aceste facturi s-au declarat în decontul de TVA ca facturi emise după controlul fiscal, pe rândul special dedicat acestora, fără a influența suma de TVA datorată prin decont.

La primirea facturilor, societatea din Germania a informat Terracult că deține și cod de TVA de România, nu numai cod de TVA de Germania. Ca urmare, deși livrările sunt locale, Terracult nu ar fi trebuit să factureze cu TVA, ci ar fi trebuit să aplice sistemul de taxare inversă, fiind vorba de livrări de cereale. Până la acest moment, Terracult nu avusese această informație, drept pentru care s-a găsit în situația în care a fost obligată să achite la stat un TVA pe care, în fapt, nu ar fi trebuit să îl colecteze și pe care acum nu îl putea recupera de la clientul său.

Pentru a îndrepta această situație și, având în vedere că decizia de impunere rămăsese definitivă și nu mai putea fi contestată, Terracult a stornat facturile emise cu TVA și a emis alte facturi, aplicând taxare inversă. Facturile storno (pe care figura astfel TVA colectată cu minus) au fost incluse în decontul de TVA, pe rândurile normale, diminuându-se astfel, prin decontul de TVA, suma de plată a TVA exact cu suma stabilită de Fisc prin decizia de impunere.

Anul 2016-2017: A doua inspecție fiscală

Ca urmare a unei solicitări de rambursare a TVA, a avut loc o nouă inspecție fiscală.

La finalul inspecției fiscale, autoritățile fiscale au considerat că diminuarea prin decontul de TVA a TVA de plată cu suma aferentă facturilor storno anulau în mod nelegal efectele primei deciziei de impunere în condițiile în care aceasta din urmă rămăsese definitivă. Astfel că au emis o decizie de impunere prin care au stabilit în sarcina societății Terracult obligația de plată a TVA aferentă în sumă de 440.241 lei.

Terracult a formulat contestație administrativă prealabilă împotriva deciziei de impunere ulterioare, care a fost respinsă de DGRFP Timișoara. Ulterior, în primă instanță, Tribunalul Arad a respins și el acțiunea Terracult.

Recursul a fost înaintat la Curtea de Apel Timișoara. Cu această ocazie, societatea a solictat instanței să adreseze o întrebare CJUE.

Întrebarea adresată CJUE

„Pot refuza autoritățile fiscale naționale să permită persoanei impozabile să corecteze facturile relevante și, în consecință, să refuze persoanei impozabile dreptul la regularizare fiscală, întrucât facturile se referă la tranzacții efectuate într‑o perioadă care a făcut obiectul unei inspecții fiscale, iar decizia de impunere rezultată nu a fost contestată de persoana impozabilă la momentul respectiv?”

Analiza CJUE

Dintre aspectele avute în vedere de CJUE, remarcăm:

Stabilirea persoanei obligate la plata taxei. În ceea ce privește operațiunea în cauză, se aplică mecanismul de taxare inversă, destinatarul a fost responsabil pentru plata TVA‑ului, nu furnizorul. Împrejurarea că furnizorul a plătit TVA bazându‑se pe supoziția eronată că mecanismul de taxare inversă nu se aplică nu poate permite administrației fiscale să deroge de la acest mecanism, considerând că persoana obligată la plata TVA‑ului nu este destinatarul, ci furnizorul.

Dreptul de a efectua regularizarea impozitului facturat în mod necorespunzător aferent unor tranzacții ce au fost deja supuse unei inspecții. În cazul în care, după emiterea deciziei de impunere, se relevă informații suplimentare, ce nu au fost analizate de organele de control, care determină aplicarea unui regim fiscal diferit, persoana impozabilă poate efectua eventualele regularizări în termenul de prescripție de cinci ani.

Invocarea bunei‑credințe, a abuzului de drept și a fraudei:

• autoritățile fiscale pot invoca lipsa bunei‑credințe numai dacă invocă în mod expres un comportament neglijent din partea persoanei impozabile, dacă explică motivele de drept și de fapt care susțin această opinie și, după caz, dacă prezintă dovezi care coroborează aceste afirmații,
• pentru a constata existența unei practici abuzive, autoritățile fiscale trebuie să stabilească elemente concrete care să le permită să considere că părțile au folosit o construcție artificială pentru a eluda aplicarea normelor relevante privind TVA‑ul, pentru a obține un beneficiu necuvenit.

Concluzia CJUE

În data de 2 iulie 2020, societatea Terracult SRL din România a primit o decizie favorabilă din partea CJUE în litigiul său cu Fiscul privind rambursarea unei sume de TVA de 440.241 lei.

CJUE a hotărât că dispozițiile Directivei TVA se opun unei reglementări naționale sau unei practici administrative naționale care nu permite unei persoane impozabile, care a efectuat operațiuni cu privire la care s a dovedit ulterior că intră sub incidența mecanismului de taxare inversă a TVA ului, să corecteze facturile referitoare la aceste operațiuni și să se prevaleze de aceasta prin rectificarea unei declarații fiscale anterioare sau prin depunerea unei noi declarații fiscale care să ia în considerare corecția astfel efectuată, în vederea rambursării TVA ului facturat și plătit fără a fi datorat de această persoană impozabilă, pentru motivul că perioada în care au fost realizate operațiunile respective a făcut deja obiectul unei inspecții fiscale la finalul căreia autoritatea fiscală competentă a emis o decizie de impunere care, nefiind contestată de persoana impozabilă menționată, a rămas definitivă.