Cheltuieli cu bursele private versus cheltuieli de formare profesionala

Autor Suzana Andrei

Pregatirea/perfectionarea profesionala are drept consecinta imediata o munca mai eficienta si o crestere a productivitati. Astfel, cheltuielile pentru pregatirea personalului reprezinta o investitie ca oricare alta.

Practic pentru a maximiza rezultatele angajatilor sai, societatea trebuie sa asigure instruirea acestora. Pregatirea si perfectionarea angajatilor poate fi realizata in doua etape, independente una de cealalta:

1. inainte de angajarea unei persoane fizice in cadrul societatii prin acordarea de burse private respectivei persoane;
2. pe perioada in care persoana fizica isi desfasoara activitatea in cadrul societatii in baza unui contract individual de munca prin suportarea costurilor ocazionate de participarea la seminarii, cursuri, urmarea unor scoli.

Prevederi legislative aplicabile:

Burse private

Principalele prevederi ale Legii nr. 376/2004 privind bursele private, completate cu cele ale Instructiunilor din 24.11.2004 de aplicare a Legii nr. 376/2004 privind bursele private, sunt:

* Bursa privata reprezinta sprijinul pentru studii acordat, in baza unui contract, de catre o persoana juridica de drept privat unui beneficiar care poate fi, dupa caz, elev, student, doctorand sau care urmeaza un program de pregatire postuniversitara intr-o institutie de invatamant superior acreditata, din tara sau din strainatate.
* Cuantumul bursei private se stabileste la incheierea contractului si trebuie sa acopere cel putin masa, cazarea si cheltuielile de intretinere, fara a se situa sub nivelul salariului minim pe economie. Acest cuantum se poate modifica ulterior incheierii contractului numai prin act aditional la acesta.
* Contractul prin care se acorda bursa privata cuprinde clauze privind modul in care beneficiarul trebuie sa isi indeplineasca obligatiile de studiu, precum si celelalte conditii in care se ofera bursa. Clauzele contractului de bursa se stabilesc de catre parti, cu respectarea modelului de contract prevazut in anexa nr. 1 la instructiunile din 24.11.2004 de aplicare a Legii nr. 376/2004 privind bursele private.
* Contractul se semneaza de beneficiar sau, in functie de varsta, de beneficiar, cu acordul reprezentantului sau legal, si de reprezentantul legal al persoanei juridice sau de persoana fizica ce ofera bursa.
* Beneficiarul bursei private are obligatia sa prezinte contractul, in vederea avizarii, la institutia sau la unitatea de invatamant in care studiaza, care va specifica nivelul si forma de invatamant urmate, precizand durata normala a studiilor, precum si anul de studiu in care se afla beneficiarul bursei.
* Beneficiarul bursei se poate obliga prin contract ca, dupa terminarea studiilor liceale, postliceale, universitare, postuniversitare sau de doctorat, pe parcursul carora a primit bursa, sa lucreze prin angajare, pe o anumita perioada prevazuta in contract, pentru persoana juridica sau fizica ce acorda bursa privata, dar numai pe un post corespunzator studiilor absolvite.
* Bursa privata poate fi acordata pe intreaga durata a studiilor sau pe o perioada mai scurta de timp, stabilita prin contract.
* Cuantumul lunar al bursei private va fi stabilit de catre cel care acorda bursa sau de alta persoana juridica ori fizica desemnata de acesta.
* Bursa privata nu poate fi acordata rudelor sau afinilor pana la gradul al IV-lea inclusiv.
* Pe perioada acordarii bursei private se interzice beneficiarului sa lucreze pentru cel care acorda bursa sau pentru alta persoana juridica ori fizica desemnata de acesta.
* Beneficiarul bursei se obliga prin angajament de plata sa restituie sumele primite cu titlu de bursa, indexate cu indicele de inflatie, in caz de nerespectare a obligatiilor asumate prin contract. Angajamentul de plata este prevazut in anexa nr. 2 la instructiunile din 24.11.2004 de aplicare a Legii nr. 376/2004 privind bursele private si constituie anexa la contract.
* In cazul restituirii sumelor reprezentand burse private persoana juridica va recalcula impozitul pe profit datorat pentru anul fiscal respectiv.

Potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv art. 21 alin 4 lit p, sunt nedeductibile cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii. Pe de alta parte insa, contribuabilii care acorda burse private, potrivit legii, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente in limita minima precizata mai jos:

1. 3 la mie din cifra de afaceri;

2. 20% din impozitul pe profit datorat.

Punctul 49^1 din cadrul Normelor metodologice de aplicare ale art. 21 alin 4 lit p din Codul fiscal completeaza prevederile din cod astfel: Contribuabilii care acorda burse private, pe baza de contract, in conditiile Legii nr. 376/2004 privind bursele private, cu modificarile ulterioare, scad din impozitul pe profit datorat sumele aferente, daca aceste cheltuieli insumate indeplinesc cumulativ conditiile prevazute de art. 21 alin. 4 lit. p din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare

Cheltuieli pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat

In conformitate cu prevederile Legii nr. 53/2003 - Codul Muncii, cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv art. 190 angajatorii au obligatia de a asigura participarea la programe de formare profesionala pentru toti salariatii, dupa cum urmeaza:

a) cel putin o data la 2 ani, daca au cel putin 21 de salariati;

b) cel putin o data la 3 ani, daca au sub 21 de salariati.

Cheltuielile cu participarea la programele de formare profesionala se suporta de catre angajatori. Formarea profesionala a salariatilor se poate realiza prin urmatoarele forme:

a) participarea la cursuri organizate de catre angajator sau de catre furnizorii de servicii de formare profesionala din tara sau din strainatate;

b) stagii de adaptare profesionala la cerintele postului si ale locului de munca;

c) stagii de practica si specializare in tara si in strainatate;

d) ucenicie organizata la locul de munca;

e) formare individualizata;

f) alte forme de pregatire convenite intre angajator si salariat

Participarea la formare profesionala poate avea loc la initiativa angajatorului sau la initiativa salariatului. Modalitatea concreta de formare profesionala, drepturile si obligatiile partilor, durata formarii profesionale, precum si orice alte aspecte legate de formarea profesionala, inclusiv obligatiile contractuale ale salariatului in raport cu angajatorul care a suportat cheltuielile ocazionate de formarea profesionala, se stabilesc prin acordul partilor si fac obiectul unor acte aditionale la contractele individuale de munca.

In cazul in care angajatorul nu si-a respectat obligatia de a asigura pe cheltuiala sa participarea unui salariat la formare profesionala in conditiile prevazute de lege, salariatul are dreptul la un concediu pentru formare profesionala, platit de angajator, de pana la 10 zile lucratoare sau de pana la 80 de ore.

Ordonanta Guvernului nr. 129/2000 privind formarea profesionala a adultilor este actul normativ care reglementeaza formarea profesionala.

Astfel, angajatorii trebuie sa ia toate masurile sa asigure conditii salariatilor pentru a avea acces la formare profesionala. Drepturile si obligatiile ce revin angajatorilor si salariatilor in perioada in care salariatii participa la programele de formare profesionala vor fi prevazute in contractul colectiv sau, dupa caz, in contractul individual de munca.

Formarea profesionala a adultilor cuprinde formarea profesionala initiala si formarea profesionala continua organizate prin alte forme decat cele specifice sistemului national de invatamant.

Prin urmare, cheltuielile efectuate de catre angajatori pentru plata taxelor angajatilor pentru facultate sau masterat nu pot fi considerate cheltuieli cu formarea profesionala a personalului angajat deoarece acestea sunt realizate prin unitati care fac parte din sistemul national de invatamant. In cazul in care aceste taxe sunt totusi platite de catre angajator, sumele achitate constituie pentru salariat avantaj in natura. Astfel, aceste sume trebuie considerate elemente similare veniturilor din salarii si trebuie tratate ca atare, respectiv impozitate ca orice alt venit de natura salariala

Potrivit Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile si completarile ulterioare, respectiv art. 21 alin 2 lit h, sunt deductibile cheltuielile pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat legata de activitatea desfasurata de acesta pentru angajator.

Comentarii:

Din punct de vedere al tratamentului fiscal cheltuielile generate de instruirea unei persoane fizice au regimuri diferite in functie de cele doua etape mentionate la inceputul prezentului articol.

La calculul profitului impozabil, cheltuielile inregistrate in contabilitate in baza contractului prin care se acorda bursa privata si a documentelor justificative de plata a acesteia sunt cheltuieli nedeductibile.

Din punct de vedere fiscal, valoarea acesteia se scade din impozitul pe profit datorat daca reprezinta cumulativ 30/00 din cifra de afaceri, dar nu mai mult de 20% din impozitul pe profit datorat, calculat inainte de aceasta deducere.

Scaderea din impozitul pe profit datorat a cheltuielilor reprezentand bursa privata se efectueaza lunar, trimestrial sau anual, potrivit metodologiei de calcul al impozitului pe profit, astfel incat la finele anului acestea sa se incadreze in prevederile legii.

Aceasta se inregistreaza in contabilitate prin articolul contabil:

6582 "Donatii si subventii acordate"/analitic distinct = 462 "Creditori diversi"

Exemplu de calcul privind scaderea din impozitul pe profit datorat a cheltuielilor reprezentand bursa privata:

O societate platitoare de impozit pe profit incheie un contract cu un student, prin care ii acorda o bursa privata anuala de 6.000 lei, respectiv de 500 lei lunar. La calculul profitului impozabil pentru anul 2009, acesta prezinta urmatoarele date financiare:


Venituri din vanzarea marfurilor = 100.000 lei
Venituri din activitati diverse = 200 lei
─────────────────
100.200 lei

Cheltuieli privind marfurile = 75.000 lei
Cheltuieli cu personalul = 2.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare = 9.000 lei
din care: 1.500 lei bursa

─────────────────
86.000 lei


Calculul profitului impozabil pentru anul 2009

Profitul impozabil = 100.200 – 86.000 + 1.500 = 15.700 lei.

Impozitul pe profit inainte de scaderea bursei private este de 15.700 x 16% = 2.512 lei.

Avand in vedere conditiile de deducere prevazute la art. 21 alin 4 lit p din Codul Fiscal, prin aplicarea limitelor, valorile sunt:

- 30/00 din cifra de afaceri reprezinta 301 lei;

- 20% din impozitul pe profit inainte de deducerea bursei private reprezinta 502 lei.

Suma de scazut din impozitul pe profit este 301 lei.

Pentru anul 2009 impozitul pe profit datorat este de 2.512 - 301 = 2.211 lei.

La calculul profitului impozabil, cheltuielile pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat inregistrate in contabilitate in baza documentelor justificative (contract de prestari servicii si factura) sunt cheltuieli deductibile.

Aceasta se inregistreaza in contabilitate prin articolul contabil:

628 "Alte cheltuieli cu serviciile executate de terti"/analitic distinct = 401 "Furnizori"

Exemplu de calcul privind deducerea cheltuielilor pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat:
O societate platitoare de impozit pe profit asigura pregatirea profesionala a personalului din departamentul financiar-contabil prin suportarea contravalorii in suma de 1.500 lei a unui curs de modificari Cod Fiscal 2010. La calculul profitului impozabil pentru anul 2009, acesta prezinta urmatoarele date financiare:

Venituri din vanzarea marfurilor = 100.000 lei
Venituri din activitati diverse = 200 lei
─────────────────
100.200 lei

Cheltuieli privind marfurile = 75.000 lei
Cheltuieli cu personalul = 2.000 lei
Alte cheltuieli de exploatare = 9.000 lei
din care: 1.500 lei cursuri

─────────────────
86.000 lei

Calculul profitului impozabil pentru anul 2009

Profitul impozabil = 100.200 – 86.000 = 14.200 lei.

Impozitul pe profit este de 14.200 x 16% = 2.272 lei.

Concluzii:

Din punct de vedere fiscal, pentru o societate care inregistreaza profit la sfarsitul unui exercitiu financiar este avantajos regimul fiscal aplicabil burselor de studiu deoarece contravaloarea bursei se deduce direct din impozitul pe profit de plata in timp ce contravaloarea cursurilor pentru formarea si perfectionarea profesionala a personalului angajat se deduce din venitul impozabil.

Din exemplele de mai sus se observa o diferenta de impozit pe profit in suma de 60 lei, in plus de plata in cazul in care suma de 1.500 lei reprezinta cheltuiala pentru instruirea angajatilor, fata de cazul in care suma de 1.500 lei reprezinta cheltuiala cu bursele private.

Pentru societatile care inregistreaza pierdere la sfarsitul unui exercitiu financiar si ca urmare nu datoreaza impozit pe profit in anul respectiv, oferirea de burse private nu reprezinta nici un avantaj fiscal deoarece in lipsa impozitului pe profit de plata, aceasta cheltuiala nu se reporteaza in pierderea de recuperat fiscal in anii urmatori fiind cheltuiala nedeductibila.

Pe langa aspectul fiscal, avem in vedere si urmatoarele aspecte:

* utilizarea programelor de formare profesionala este o obligatie legala (Codul Muncii);
* motivarea angajatilor supusi formarii;
* cresterea competentelor angajatilor supusi formarii cu rezultate imediate in sporirea productivitatii;
* acordarea de burse private trebuie privita ca o investitie in curs : datorita incompatibilitatii dintre statutul de angajat al unei societati si cel de beneficiar al unei burse private acordate de aceeasi societate, pe parcursul studiilor beneficiarul bursei private nu contribuie la realizarea de venituri pentru respectiva societate; la finalizarea studiilor, in baza angajamentului persoanei fizice de a deveni salariata in societatea care a acordat bursa respectiva , societatea va beneficia de un angajat bine pregatit, la current cu ultimele noutati din domeniu, o veritabila resursa umana capabila de a genera venituri suplimentare.

Managementul resurselor umane presupune un plan de atragere si retinere a persoanelor cu abilitatile de care are nevoie compania. Astfel, in acest plan ar trebuie incluse acordarea de burse private pentru viitorii salariati ai companiei cat si pregatirea/perfectionarea profesionala a salariatiilor actuali ai companiei.