Clarificări de la CJUE privind regulile de TVA aplicabile serviciilor de videochat

Articol scris de Diana Tanasă, Junior Tax Consultant.

În data de 23 noiembrie 2023, CJUE a pronunțat hotărârea în cauza românească C-532/22 Westside Unicat SRL, răspunzând întrebărilor preliminare formulate de Curtea de Apel Cluj după cum urmează: „Articolul 53 din Directiva 2006/112 trebuie interpretat în sensul că nu se aplică unor servicii furnizate de un studio de înregistrare de videochaturi operatorului unei platforme de difuzare prin internet și care constau în realizarea de conținuturi digitale în forma unor sesiuni video interactive cu caracter erotic filmate de un astfel de studio în vederea punerii lor la dispoziția acestui operator pentru a fi difuzate de către acesta din urmă pe platforma menționată”.

Siuația de fapt

Problema a vizat aplicabilitatea art. 53 din Directiva de TVA, transpus în legislația națională la art. 278 alin. 6 lit. b din Legea 227/2015 privind Codul fiscal, în contextul serviciilor prestate de Westside Unicat către platforma americană StreamRay USA Inc., constând în furnizarea de conținuturi digitale cu caracter erotic cu modele (videochat) către această platformă, aceasta din urmă difuzând în direct pe site-ul său videourile acestor sesiuni, punând la dispoziția clienților săi, persoane fizice (și neimpozabile din perspectiva TVA), interfața necesară pentru a interacționa cu modelele.

Reamintim, în primul rând, faptul că alin. 6 al art. 278 din Codul fiscal constituie o normă specială ce derogă de la norma generală cu privire la locul de prestare a serviciilor către persoane impozabile din perspectiva TVA, pe care o regăsim la art. 278 alin. 2 din Codul fiscal (transpunerea art. 44 din Directiva de TVA).

Astfel, autoritățile fiscale române au impus în sarcina Westside Unicat un TVA de colectat suplimentar în cuantum de 640.433 lei, pe motiv că locul prestării serviciilor către platforma americană ar fi în România, în temeiul art. 278 alin. 6 lit. b din Codul fiscal, întrucât Westside Unicat ar fi „organizatorul evenimentelor”, în înțelesul hotărârii pronunțate de CJUE în cauza C-568/17 Geelen.

În acest context, instanța de trimitere (Curtea de Apel Cluj), fiind și instața de recurs, a decis suspendarea cauzei și a solicitat CJUE să stabilească dacă art. 53 din Directiva de TVA, așa cum a fost transpus în Codul fiscal, are aplicabilitate în cazul Westside Unicat.

Care au fost considerentele Curții de Apel Cluj care au condus la necesitatea sesizării CJUE

În cuprinsul cererii de sesizare a CJUE, Curtea de Apel Cluj a precizat următoarele:

• ­pornind de la conținutul art. 53 din Directiva de TVA și de la considerentele hotărârii CJUE în cauza C-568/17 Geelen, instanța de recurs apreciază că serviciile prestate de Westside Unicat par a fi servicii legate de accesul la evenimentele de divertisment;
• ­din starea de fapt reținută de către organele fiscale rezultă că Westside Unicat, la fel ca domnul Geelen din cauza C-568/17, este organizatoarea evenimentelor de divertisment;
• întrucât modelele prestează acestei sesiuni de la o locație situată în România, instanța de recurs apreciază că, în baza art. 53 din Directiva de TVA, locul în care evenimentele de divertisment sus indicate se desfășoară efectiv este locul unde își desfășoară activitatea atât Westside Unicat, cât și modelele, respectiv în România;
• s-a apreciat de către Comitetul de TVA (prin Documentul de lucru nr. 1.013/2021) că împrejurarea deținerii de către studioul de videochat a instrumentelor și echipamentelor (inclusiv echipamentele IT) utilizate de modelele de realizare/creare a conținutului digital nu face ca prestațiile studioului să intre sub incidența conceptului de „acordare a dreptului de intrare la un eveniment”, astfel că serviciul prestat de studioul de videochat către operatorul site-ului web nu ar trebui să intre sub incidența art. 53 din Directiva TVA.
  
  

Care a fost interpretarea dată de CJUE

În cuprinsul hotărârii sale, CJUE arată, în primul rând, faptul că nu există o preeminență a art. 44 și 45 din Directiva TVA în raport cu articolele 46-59a din aceasta și că, în fiecare situație, este necesar să se pună întrebarea dacă aceasta corespunde unuia dintre cazurile menționate la art. 46-59a. Astfel, numai în ipoteza unui răspuns negativ respectiva situație intră sub incidența articolelor 44 și 45.

Totodată, este adevărat că, în cauza C-568/17 Geelen, CJUE a statuat că astfel de sesiuni constituie activități de divertisment și că noțiunea de activități de divertisment nu se limitează la prestările de servicii furnizate în prezența fizică a destinatarilor acestei activități. Totuși, concluzia la care a ajuns Curtea în cauza C-568/17 Geelen nu poate fi preluată fără discernământ și în cazul art. 53 din Directiva de TVA în forma sa actuală, acesta vizând „numai prestările care constau în comercializarea către clienți a dreptului de acces la un astfel de eveniment”, nu serviciile prestate în scopul realizării unei activități care dă naștere unui eveniment.

Concluzii

CJUE a subliniat faptul că, în perioada vizată de cauza C-568/17 Geelen (2006-2009) erau în vigoare alte dispoziții față de cele aplicabile în cauza C-532/22 Westside Unicat SRL (2019-2020), interpretarea dată de Curte art. 53 din Directiva TVA valabil la acea vreme nemaiavând aplicabilitate în contextul în care acest articol a suferit modificări semnificative (prin Directiva 8/2008) ce au fost transpuse inclusiv în Codul fiscal, astfel:

• până în anul 2010, pentru activităţi culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educative, de divertisment sau activităţi similare, inclusiv activităţile organizatorilor de astfel de activităţi, şi, după caz, servicii auxiliare, locul acestora este unde serviciile sunt efectiv prestate (prevedere transpusă la art. 133 alin. 2 lit. h pct. 1 din Codul fiscal valabil în 2009);
• în anul 2010, pentru serviciile principale şi auxiliare legate de activităţi culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau de alte activităţi similare, cum ar fi târgurile şi expoziţiile, inclusiv serviciile prestate de organizatorii acestor activităţi, locul acestora este locul în care respectivele activităţi se desfăşoară efectiv (prevedere transpusă la art. 133 alin. 4 lit. c din Codul fiscal valabil în 2010);
• începând cu anul 2011, pentru serviciile legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive, ştiinţifice, educaţionale, de divertisment sau alte evenimente similare, cum ar fi târgurile şi expoziţiile, precum şi pentru serviciile auxiliare legate de acordarea acestui acces, prestate unei persoane impozabile, locul acestora este locul în care respectivele evenimente se desfăşoară efectiv (prevedere transpusă la art. 133 alin. 7 lit. b din Codul fiscal valabil în 2011, actualul art. 278 alin. 6 lit. b din Codul fiscal).

În consecință, Curtea de Apel Cluj ar fi trebuit, în primul rând, să constate inaplicabilitatea hotărârii CJUE în cauza C-568/17 Geelen în speța în discuție. Mai mult decât atât, aceasta ar fi trebuit să constate că Westside Unicat nu este organizatoarea evenimentelor de divertisment, atât timp cât serviciile pretate către StreamRay nu sunt prestații prin care se urmărește să se acorde clienților dreptul de acces la conținuturile respective sau prestații auxiliare acestora din urmă, ci constituie servicii necesare difuzării conținuturilor respective de către StreamRay către propriii clienți, Westside Unicat doar înregistrând conținutul video și comercializând mai departe materialele către StreamRay.

De asemenea, conform abordării Comitetului de TVA în Documentul de lucru nr. 1.013/2021, Curtea de Apel Cluj ar fi trebuit să constate că, atât timp cât posesia echipamentelor utilizate pentru filmarea și înregistrarea sesiunilor erotice și manipularea lor nu implică, prin ele însele, că aceste sesiuni sunt prezentate publicului, nu se poate considera că Westside Unicat acordă vreun acces la sesiunile video.

Analizând interpretarea Curții de Apel Cluj, comparativ cu interpretarea CJUE, rezultă că, pentru a putea fi aplicabilă excepția de la 278 alin. 6 lit. b din Codul fiscal și a considera că locul unor astfel de servicii este în România (acolo unde se desfășoară serviciile), acestea ar fi trebuit să fie „servicii legate de acordarea accesului la evenimente de divertisment”, nu „servicii de divertisment”, pentru care este aplicabilă regula generală de loc de la art. 278 alin. 2 din Codul fiscal. În situația în care instanța de trimitere ar fi sesizat acest aspect, nu ar mai fi fost necesară sesizarea CJUE și rezoluția cauzei ar fi venit cu o mai mare promptitudine.

În contextul în care România continuă să fie statul membru cu cele mai multe sesizări ale CJUE, considerăm că ar fi necesar să existe un Tribunal Fiscal și în România pentru acțiunile în justiție în litigiile fiscale dintre contribuabili și autoritatea fiscală, în scopul de a soluționa cu promptitudine și cu o mai mare acuratețe litigiile care apar între contribuabili și organul fiscal.