Sistemul de TVA la încasare este contrar principiului neutralității TVA și de natură să altereze concurența de piață? Ce spune Comisia Europeană

Articol scris de Diana Dănilescu și Mihaela Nuță.

În cauza C-9/20, CJUE a hotărât că art. 167 din Directiva TVA trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naționale care prevede că dreptul de deducere a TVA achitat în amonte ia naștere din momentul realizării operațiunii în cazul în care, potrivit unei derogări naționale în temeiul art. 66 lit. (b) din Directiva TVA (prevederea privind aplicarea sistemului TVA la încasare), TVA devine exigibilă la momentul încasării plății.

Hotărârea CJUE a generat o serie de întrebări, o parte fiind dezbătute de Comisia Europeană în Documentul de lucru nr. 1.050, prezentat în cadrul întâlnirii nr. 121 a Comitetului TVA, printre care:

1. Dacă o persoană impozabilă aplică TVA la încasare și, prin urmare, TVA la livrarea de bunuri/prestarea de servicii este exigibilă la data încasării plăţii, atunci este afectat și momentul exercitării dreptului de deducere a TVA de către client?

Implicațiile sistemului TVA la încasare:

• pentru furnizorii persoane impozabile care aplică sistemul TVA la încasare, exigibilitatea TVA pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii intervine la data încasării contravalorii integrale sau parțiale a livrării de bunuri ori a prestării de servicii;

Observație: Furnizorul este obligat ca pe factură să apară mențiunea „TVA la încasare”.

• pentru clienții persoane impozabile, dreptul de deducere a TVA aferente achizițiilor efectuate de la o persoană impozabilă care aplică sistemul TVA la încasare este amânat până la data la care TVA aferentă bunurilor și serviciilor care i-au fost livrate/prestate a fost plătită furnizorului/prestatorului, chiar dacă nu aplică ei înșiși acest sistem.

Prin urmare, dacă un furnizor aplică TVA la încasare, dreptul de deducere pentru clienți apare numai atunci când TVA este plătită. Astfel, TVA trebuie inclus în decontul de TVA aferent perioadei fiscale/lunii în care s-a făcut plata, moment în care taxa va putea fi dedusă.

2. Amânarea dreptului de deducere a TVA până la momentul plății, atunci când furnizorul aplică sistemul TVA la încasare, ar putea fi considerată contrară principiului neutralității TVA și are efecte negative pe piață din punct de vedere al concurenței?

Cu privire la principiul neutralității TVA: Comisia Europeană este de părere că principiul neutralității TVA nu este încălcat în momentul aplicării sistemului TVA la încasare, fapt pentru care dreptul de deducere ia naștere la data încasării plăţii, când TVA deductibilă devine exigibilă. Neutralitatea TVA presupune că o persoană impozabilă nu ar trebui să suporte povara TVA, care este un impozit pe consumul final. În acest scop, persoana impozabilă are dreptul de a deduce TVA plătită pentru livrări de bunuri și prestări de servicii.

Totuși, faptul că dreptul de deducere a TVA este amânat până la momentul plății TVA poate avea un impact financiar negativ asupra beneficiarului (client) persoană impozabilă, având un efect negativ asupra fluxului de numerar, având în vedere că nu va putea deduce TVA decât după ce va efectua plata, însă acest efect pe cash-flow nu are nicio implicație asupra principiului neutralității fiscale.

Cu privire la concurența de piață: Spre deosebire de persoanele impozabile care au optat pentru sistemul de TVA la încasare și care știu că nu pot deduce TVA neplătită în amonte, persoanele impozabile care aplică procedura de impozitare obișnuită se află în situația în care pot și vor alege furnizorii pentru a căror livrări nu este nevoie să aștepte deducerea TVA la momentul plății facturii.

Totodată, amânarea dreptului de deducere a TVA creează sarcini administrative pentru clienți, deoarece trebuie să facă diferența între facturile primite de la furnizorii care aplică sistemul de TVA la încasare și facturile primite de la alte persoane impozabile pentru a ține cont de momentul în care ia naștere dreptul la deducerea TVA, fiind astfel o povară administrativă ce ar putea descuraja clienții să achiziționeze bunuri și servicii de la persoane impozabile care aplică acest sistem.

În acest sens, furnizorii care aplică TVA la încasare nu se află în aceeași situație cu furnizorii care nu aplică acest sistem, ceea ce ar putea duce la un efect discriminatoriu al impozitării din punct de vedere a TVA.

Opinia Comisiei Europene

Aplicarea sistemului de TVA la încasare de către un furnizor constrânge clienții săi să deducă TVA doar la momentul efectuării plății. Prin urmare, TVA percepută pentru livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate de persoanele impozabile care aplică sistemul TVA la încasare poate fi dedusă de clienți numai atunci când TVA este primit ca urmare a încasării plății pentru livrările efectuate. În acest caz, statele membre ale UE nu pot prevede o regulă diferită pentru deducerea TVA.

Într-adevăr, acest sistem poate pune în dificultate posibilii clienți ai furnizorului, descurajându-i să mai achiziționeze bunuri/servicii de la acesta. Totuși, acest sistem aduce avantaje persoanelor impozabile care îl aplică, deoarece acestea nu sunt puse în situația de a suporta din fonduri proprii TVA încă neîncasată de la clienți, acesta putând însemna un cost financiar semnificativ mai ales pentru acei furnizori care acordă clienților termene lungi de plată. 

Totodată, același argument ar putea apărea inclusiv în cazul regimului special de scutire TVA pentru întreprinderi mici, deoarece acest regim aduce avantaje pentru cei care îl aplică, neavând obligații din perspectiva TVA, dar aduce dezavantaje pentru clienții acestora, aceștia din urmă neputând deduce TVA aferentă achizițiilor de la furnizorii care aplică scutirea TVA pentru întreprinderi mici.

Întrucât sistemul de TVA la încasare este opțional, persoana impozabilă va trebui să țină cont de avantajele și dezavantajele pe care le presupune sistemul înainte de a opta pentru aplicarea acestuia.

Pe cale de consecință, trebuie menționat că, dacă clienților li s-ar permite deducerea imediată a TVA, în timp ce furnizorii trebuie să plătească TVA la administrația fiscală doar după ce s-a efectuat plata, acest lucru ar putea facilita frauda în materie de TVA.