avocatnet.ro 
Pentru a înțelege impactul acestei decizii, trebuie să facem un pas înapoi. Companiile multinaționale operează adesea prin filiale în diferite țări, iar pentru a respecta regulile fiscale internaționale, trebuie să se asigure că fiecare filială înregistrează un profit rezonabil pentru activitatea sa. Acest „profit rezonabil” se bazează pe principiul valorii de piață („arm's length principle”), care prevede că tranzacțiile între companiile afiliate (din același grup) trebuie să fie realizate la prețuri similare cu cele practicate între companii independente în condiții comparabile.
În legislația românească, două companii sunt considerate afiliate când una deține, direct sau indirect, minimum 25% din capitalul social al celeilalte sau când au administratori ori directori comuni care dețin funcții de conducere în ambele entități. Prețurile de transfer reprezintă tocmai valorile la care aceste companii afiliate își vând bunuri, prestează servicii sau împart costuri comune între ele - de exemplu, când filiala română plătește către societatea-mamă pentru servicii de management, licențe, suport tehnic etc. Aceste prețuri trebuie documentate și justificate prin studii specializate care demonstrează că sunt aliniate cu prețurile pieței, pentru a evita transferul artificial al profiturilor dintr-o țară în alta în scopul reducerii sarcinii fiscale globale a grupului.
Prin urmare, când o filială câștigă prea mult sau prea puțin față de standardele pieței, grupul poate face ajustări între companii prin emiterea unor facturi de regularizare („true up” sau „true down adjustments”, în terminologia de specialitate) pentru a echilibra lucrurile. Până acum, multe grupuri tratau aceste ajustări ca pe simple corecții contabile, fără a lua în considerare implicațiile TVA, considerând astfel de operațiuni în afara sferei TVA. Cazul Arcomet schimbă, însă, fundamental această perspectivă.
Astfel, cazul Arcomet privește o companie românească (Arcomet România) ce face parte dintr-un grup multinațional de închiriere de macarale și care a încheiat cu societatea-mamă belgiană (Arcomet Belgia) un contract cu prestații reciproce. Pe de-o parte, Arcomet Belgia se angaja să furnizeze filialei române suport operațional, în timp ce, pe de altă parte, Arcomet România se angaja să achiziționeze și să dețină toate produsele necesare exercitării activității sale și să răspundă pentru vânzarea și închirierea acestor produse, precum și pentru prestarea serviciilor.
Mecanismul de facturare presupunea asigurarea unei marje de profit predeterminate pentru Arcomet România. Cu alte cuvinte, Arcomet Belgia emitea o factură către Arcomet România atunci când marja de profit a filialei române era mai mare de 2,74%, iar Arcomet România emitea o factură către Arcomet Belgia atunci când marja de profit a filialei române era mai mică de - 0,71%. În situația în care marja de profit era între - 0,71% și 2,74%, atunci niciuna dintre societăți nu emitea facturi.
Dat fiind că, în perioada supusă inspecției fiscale, Arcomet România a înregistrat în fiecare an o marjă de profit mai mare de 2,74%, Arcomet Belgia a emis în fiecare an câte o factură. Autoritățile fiscale române au refuzat dreptul de deducere a TVA-ului pe care Arcomet România l-a dedus prin mecanismul taxării inverse, considerând că Arcomet România nu a justificat prestarea efectivă a serviciilor și necesitatea lor pentru operațiunile sale taxabile. În acest context, următoarele întrebări au fost adresate în atenția CJUE:
- Dacă sumele facturate pentru ajustarea profitului unei filiale conform metodologiei Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE) reprezintă plata pentru servicii care intră în sfera de aplicare a TVA-ului sau sunt simple ajustări contabile între companii din același grup?
- Dacă autoritățile fiscale pot solicita, pe lângă factură, documente suplimentare (rapoarte de activitate, situații de lucrări) pentru a justifica dreptul de deducere a TVA-ului, sau dacă acest drept ar trebui evaluat exclusiv pe baza legăturii dintre achiziție și operațiunile taxabile ale companiei?
Decizia CJUE: Clarificări privind TVA pentru ajustările de prețuri de transfer
CJUE a stabilit că sumele facturate pentru ajustarea marjei de profit, conform principiilor OCDE, constituie contrapartida unor prestări de servicii efectuate cu titlu oneros care intră în sfera TVA-ului, deoarece există un raport juridic cu prestații reciproce între societatea-mamă (care furnizează servicii comerciale concrete și preia riscuri economice) și filială (care plătește pentru aceste servicii). Curtea a clarificat că modalitatea de calcul a remunerației bazate pe marja de profit nu întrerupe legătura directă între serviciile prestate și plata primită, atâta timp cât criteriile de remunerare sunt stabilite în prealabil și nu sunt aleatorii.
În privința condițiilor de formă pentru deducerea TVA-ului, CJUE a decis că autoritățile fiscale pot solicita în mod legitim documente suplimentare pe lângă factură (precum rapoarte de activitate, dovezi ale serviciilor prestate) pentru a verifica îndeplinirea condițiilor de fond ale dreptului de deducere, mai ales când facturile nu conțin suficiente detalii despre natura și cantitatea serviciilor. Totuși, Curtea a subliniat că probele solicitate trebuie să fie necesare și proporționale, iar autoritățile nu pot condiționa deducerea de demonstrarea „necesității” sau „oportunității” serviciilor pentru operațiunile taxabile, ci doar de dovada prestării efective și a utilizării în scopul activităților taxabile.
Important de reținut este că CJUE lasă la latitudinea instanțelor naționale verificarea în concret a îndeplinirii acestor condiții, oferind doar cadrul interpretativ general al Directivei de TVA.
Care sunt concluziile ce trebuie reținute în urma acestei decizii?
În primul rând, este important de avut în vedere faptul că situația din cauza Arcomet este una ușor atipică, în sensul în care contractul încheiat între cele două societăți afiliate presupunea prestații reciproce (sau cel puțin așa rezultă din hotărârea instanței europene). Pe de altă parte, remunerația plătită era condiționată de atingerea unui anumit nivel al profitabilității de către Arcomet România, ceea ce însemna că aceasta nu era certă an de an. Cu alte cuvinte, era posibil ca, într-un an în care profitabilitatea Arcomet România se situa sub nivelul de 2,74%, aceasta să nu mai plătească pentru prestațiile Arcomet Belgia, deși rezultă că acestea erau furnizate în mod continuu.
Cu toate acestea, instanța europeană a stabilit că între prestația Arcomet Belgia și suma plătită de Arcomet România exista o legătură directă, iar mecansimul de determinare a remunerației nu era de natură a întrerupe această legătură. În acest sens, este important a se reține faptul că TVA-ul se bazează pe principiul „quid pro quo”, în sensul în care, pentru a exista o operațiune impozabilă, aceasta trebuie să implice un schimb reciproc, adică să existe o livrare de bunuri sau o prestare de servicii de către o parte și o plată din partea celeilalte părți în schimbul livrării de bunuri/prestări de servicii. Astfel, din jurisprudența CJUE rezultă că o operațiune impozabilă este efectuată „cu plată” dacă:
- există un raport juridic între furnizor/prestator și cumpărător, în temeiul căruia există prestații reciproce;
- contrapartida primită de furnizor/prestator constituie valoarea efectiv dată în schimbul bunurilor/serviciilor furnizate cumpărătorului; și
- există o legătură directă între bunurile/serviciile furnizate și contrapartida primită.
Cel mai probabil suportul operațional furnizat nu ar mai fi constituit o prestare de servicii taxabilă TVA ca urmare a faptului că nu ar mai fi existat o remunerație pentru acesta.
În al doilea rând, CJUE confirmă încă o dată faptul că deductibilitatea TVA nu poate fi pusă în discuție pe criterii ce țin de probarea necesității sau oportunității achizițiilor. Nu intră în sfera de competență a autorității fiscale aprecierea oportunității achizițiilor pe care o societate le face, atâta vreme cât acestea sunt efectuate pentru scopuri legate de activitatea economică. Faptul că aceste achiziții produc sau nu efectul scontat, respectiv au fost oportune pentru activitatea economică sau nu, nu trebuie să constituie un criteriu de apreciere a deductibilității TVA.
Pe de altă parte, CJUE lasă libertatea autorităților fiscale de a solicita alte documente în vederea probării existenței serviciilor în discuție, cu condiția însă ca aceste documente să fie într-adevăr necesare, iar solicitarea prezentării lor să fie proporțională cu scopul urmărit.
Cum ar trebui să reacționeze companiile?
În opinia noastră, acest moment cere acțiune rapidă și bine gândită. Primul pas este inventarierea tuturor acordurilor de servicii încheiate între companii afiliate și evaluarea modului în care acestea sunt afectate de această interpretare a instanței europene. Nu este vorba doar de identificarea contractelor, ci de înțelegerea profundă a fluxurilor operaționale și financiare și a impactului potențial asupra cash-flow-ului companiei.
Coordonarea cu specialiști devine esențială - nu pentru a găsi modalități de ocolire a deciziei, ci pentru a dezvolta strategii de conformare eficiente. Companiile trebuie să își îmbunătățească semnificativ documentația, asigurându-se că pot demonstra realitatea serviciilor prestate și legătura acestora cu activitatea economică. Este momentul perfect pentru o revizuire fundamentală a politicilor de prețuri de transfer, luând în considerare implicațiile la nivelul TVA, și căutând soluții care să echilibreze conformarea fiscală cu eficiența operațională.
Scenarii pentru viitor
În următoarea perioadă, anticipăm două direcții principale de evoluție. Primul scenariu presupune conformarea rapidă și completă, cu companiile acceptând costul TVA suplimentar în schimbul certitudinii juridice. Este calea cea mai costisitoare pe termen scurt și pare cea mai sigură, însă, așa cum am arătat anterior, practica poate infirma acest lucru.
Al doilea scenariu, mai riscant, presupune contestarea aplicării extinse a acestei decizii. Unele grupuri vor argumenta, pe bună dreptate, că situația lor particulară nu se încadrează în principiile stabilite de CJUE, deschizând astfel calea pentru noi clarificări jurisprudențiale. Deși această strategie poate genera incertitudine pe termen scurt, ar putea duce la nuanțări utile ale regulilor în materie de TVA.
O nouă eră în fiscalitatea europeană
Decizia Arcomet marchează sfârșitul unei ere în care prețurile de transfer și TVA puteau fi tratate ca domenii complet separate. Grupurile multinaționale se confruntă acum cu necesitatea unei abordări integrate, în care deciziile de transfer pricing trebuie evaluate și din perspectiva consecințelor asupra impozitelor indirecte. Această complexitate crescută vine, însă, și cu oportunități - companiile care vor reuși să dezvolte sisteme eficiente de gestionare integrată vor avea un avantaj competitiv semnificativ.
geea20