avocatnet.ro 
- Diferența dintre un studiu de comparabilitate bun și unul excelent nu stă în rezultate sau în nivelul de interval, ci mai degrabă stă în metodologia de realizare a acestuia.
- În practică, matricea de selecție a devenit deja o cerință-standard din partea echipelor de inspecție fiscală.
- În timpul inspecțiilor fiscale, se acordă tot mai des o atenție deosebită transparenței și corectitudinii calculelor care stau la baza indicatorului de profit.
1. Care este, în prezent, atitudinea inspectorilor fiscali vizavi de dosarul prețurilor de transfer?
Alexandra Ion: „Aș vrea să punctez aici un aspect extrem de relevant din perspectivă practică. Cadrul legislativ în domeniul prețurilor de transfer nu s-a mai modificat din anul 2016. Ne amintim cu toții de apariția Ordinului Fiscului 442 în acel an, ceea ce înseamnă că în curând vom avea un deceniu fără modificări legislative în această zonă de documentare a prețurilor de transfer. Ei bine, în contradicție cu această stagnare legislativă, observăm totuși că practica s-a rafinat considerabil.
An de an, analiza tranzacțiilor intragrup devine mai complexă, documentația devine mai sofisticată, iar așteptările autorităților evident că devin mai mari. Iar acest decalaj între o legislație relativ statică și o practică în continuă transformare generează inevitabil riscuri și neclarități pentru contribuabili, în special în contextul controalelor fiscale. Și, pentru că vorbim despre controalele fiscale și riscurile asociate, este tot mai evidentă o abordare în interacțiunile cu echipele de inspecție fiscală - și anume așa-numita atitudine de tip «tell me, show me, prove me». Ce presupune, de fapt, această abordare? Ei bine, inspectorii nu se mai limitează doar la a verifica existența unei documentații de prețuri de transfer, ci caută să înțeleagă contextul real și justificările economice care stau la baza tranzacțiilor.
Tell me înseamnă să-mi explici în termeni clari cum funcționează tranzacția, ce face fiecare parte implicată, cum este determinat prețul între entități afiliate și care este logica economică și operațională din spatele tranzacției. Practic, se cere o poveste coerentă explicată din perspectiva afacerii. Show me este momentul în care se cere documentația care să susțină explicațiile. Și aici ne referim la contracte, corespondență, proceduri interne și evident că ne referim și la cea mai importantă piesă a analizei - și anume dosarul de prețuri de transfer. Astfel, nu mai este suficient să prezinți doar o analiză economică, dacă ea nu este ancorată în documente operaționale care susțin realitatea tranzacțiilor.
Cea de-a treia categorie, prove me, este etapa în care se solicită dovezile concrete că ceea ce a fost explicat și documentat este într-adevăr reflectat în contabilitate, în raportările financiare și în realitatea curentă a companiei. Se caută consistență între afirmații, între documente și evidența practică. Astfel, această abordare (tell me, show me, prove me) reflectă o maturizare a modului în care se desfășoară inspecțiile fiscale și impune contribuabililor un nivel ridicat de coerență între explicațiile oferite, între documentele prezentate și situația efectivă din teren. Astfel, nu mai este vorba doar despre o conformare formală, ci este despre substanță și credibilitate.”
2. Care sunt, în practică, principalele zone de risc?
Alexandra Ion: „Înainte de a răspunde la întrebare, vreau să menționez faptul că, dincolo de rolul nostru de consultanți în materie de prețuri de transfer, în care pregătim rapoarte și analize pentru clienții noștri, avem și o experiență solidă din perspectiva auditului financiar, în care suntem parte din echipa de audit financiar pentru scopul auditării situațiilor financiare. Acest dublu rol (de consultant, pe de o parte, și de auditor, pe de altă parte) ne oferă o perspectivă valoroasă - aceea de a vedea documentația de prețuri de transfer cu un ochi critic, din perspectiva unui inspector fiscal, în cadrul unei inspecții. (...)
În practică, atunci când analizăm principalele zone de risc în documentațiile de prețuri de de transfer, observăm că acestea gravitează în jurul a două direcții majore. Prima direcție privește modul în care sunt realizate și documentate studiile de comparabilitate. Cea de-a doua direcție este cea a modului de calcul a indicatorului de profit. Știm că, potrivit legii, principiile de prețuri de transfer sunt considerate ca fiind respectate în momentul în care indicatorul de profit testat se încadrează într-un interval de piață. Ei bine, studiul vostru de comparabilitate poate părea impecabil pe hârtie - la prima vedere aveți o formatare curată, companiile selectate par a fi relevante, intervalul pare ok, toate detaliile sunt la locul lor. Însă întrebarea esențială este dacă va rezista acest studiu în fața unui control fiscal detaliat?
În foarte multe controale fiscale, studiul acesta de comparabilitate devine zona preferată de contradicție cu echipa de inspecție fiscală. De ce? Pentru că orice mică modificare asupra setului de societăți acceptate are impact în intervalul de comparabilitate, care creionează nivelul de piață. Am văzut sute de studii în ultimii ani și am constatat adesea că diferența dintre un studiu bun și unul excelent nu stă în rezultate sau nu stă în nivelul de interval, ci mai degrabă stă în metodologia de realizare a acestuia. Practic, nu trebuie documentat doar ce am făcut, ci și de ce am făcut.”
3. Ce trebuie să știm despre studiul de comparabilitate?
Alexandra Ion: „Concret, iată ce diferențiază un studiu de comparabilitate care dă bine pe hârtie de unul care poate rezista în cadrul inspecțiilor fiscale. În primul rând, consecvența. Mulți dintre dumneavoastră realizați an de an studii de comparabilitate și actualizați documentația prețurilor de transfer. Însă vă invit să reflectați la următoarea întrebare: ați verificat vreodată dacă o companie acceptată într-un an anterior este, poate, fără explicație, respinsă în anul curent de analiză? Aceasta este o zonă sensibilă în timpul inspecțiilor fiscale. Lipsa consecvenței în selecția de comparabile, în absența unor motive obiective, evident, precum și toate modificările majore în activitate (schimbări în funcții asumate sau în profilul funcțional), pot ridica semne de întrebare din perspectiva autorităților.
Din punctul de vedere al echipei de inspecție fiscală, această inconsecvență nemotivată devine dificil de justificat și poate fi interpretată chiar ca o tentativă de ajustare artificială a unui eșantion în favoarea unui rezultat dorit. Recomandarea noastră este simplă, dar esențială: documentați orice modificare în selecția companiilor comparabile, mai ales dacă au fost utilizate anterior. Păstrați o linie clară de argumentare pentru acceptarea sau respingerea fiecărei entități, astfel încât dosarul dumneavoastră să fie nu doar complet, ci și coerent, în timp.”
4. Ce trebuie să știm despre matricea de selecție?
Alexandra Ion: „Dacă ar fi să pun ceva pe locul doi, m-aș gândi la matricea de selecție ca următoarea zonă predilectă de risc - acea matrice în format Excel. Și întrebarea este dacă o aveți pregătită? Vă întreb acest lucru pentru că, în practică, această matrice a devenit deja o cerință-standard din partea echipelor de inspecție fiscală. Chiar recent am asistat un contribuabil în cadrul unei inspecții - inspectorii au solicitat explicit această matrice de selecție pentru fiecare studiu de comparabilitate din toți anii incluși în dosarul de prețuri de transfer.
Este important să menționăm că această matrice (adică un document în format Excel care sintetizează, practic, etapele de filtrare, companiile analizate, criteriile aplicate, motivele de acceptare sau respingere) nu este doar un element opțional sau un atașament de complezență la raportul de prețuri de transfer, ci ea a devenit, în mod clar, un instrument esențial de transparență și de apărare în cadrul inspecției fiscale. În absența acestei matrici, contribuabilul se expune riscului ca analiza sa de comparabilitate să fie considerată netransparentă, nejustificată sau chiar incompletă.
Autoritățile vor să vadă trasabilitatea deciziilor - cum s-a ajuns la eșantionul final, de ce a fost exclusă o companie, care este sursa fiecărei informații. Recomandarea noastră este ca matricea de selecție să fie pregătită încă de la momentul elaborării studiului de comparabilitate, nu doar în eventualitatea unui control. Astfel, nu doar că asigurați conformitatea dosarului, dar puteți să și demonstrați bune practici și seriozitate în aplicarea principiului valorii de piață.”
5. Ce trebuie să știm despre criteriile folosite?
Alexandra Ion: „Un alt punct, ca zonă vulnerabilă, ar fi criteriile folosite. De exemplu, un criteriu restrictiv, de cifră de afaceri. O zonă de risc întâlnită din ce în ce mai des în studiile de comparabilitate este utilizarea unor criterii cantitative de filtrare care nu sunt aliniate cu realitatea tranzacției analizate. Și un exemplu concret ar fi impunerea unui prag minim de cifră de afaceri - să spunem că aleg doar companii comparabile cu o cifră de afaceri mai mare de 3 milioane de euro, în condițiile în care tranzacția analizată poate că are o valoare anuală de doar 500.000 euro. În astfel de cazuri poate apărea un decalaj semnificativ între profilul entității analizate și cel al companiilor selectate drept comparabile, ceea ce poate conduce la rezultate distorsionate și la o analiză dezechilibrată.
Practic, se compară un contribuabil de talie mică, posibil cu resurse limitate, cu companii mult mai mari, care pot avea structuri de costuri și modele de operare complet diferite. Această abordare este vulnerabilă, în fața unei inspecții fiscale, întrucât, din nou, autoritățile pot argumenta că filtrul a fost artificial, nejustificat economic, ceea ce pune sub semnul întrebării întreaga analiză de comparabilitate. Prin urmare, toate aceste criterii de selecție trebuie să fie proporționale și adaptate la natura și dimensiunea tranzacției analizate, pentru ca rezultatele să reflecte cât mai fidel realitatea economică a contribuabilului.”
6. De ce reprezintă un risc companiile pe pierdere?
Alexandra Ion: „Un alt punct ar fi companiile pe pierdere. Aceste companii pe pierdere generează intervale negative. Aceasta este o zonă de risc frecvent întâlnită în practica analizelor de comparabilitate. Includerea în eșantionul final a unor companii care înregistrează pierderi poate conduce la formarea unor intervale de profitabilitate negative, ceea ce, iarăși, pune sub semnul întrebării relevanța și utilitatea economică a concluziilor obținute. În practică, astfel de intervale negative nu reflectă un comportament de piață stabil și sustenabil și evident că pot fi dificil de susținut în fața autorităților fiscale.
Mai mult, existența unor pierderi operaționale constante sau recurente la companiile comparabile poate sugera fie o lipsă de eficiență economică, fie un model de afaceri complet diferit de cel al entității analizate. Din acest motiv, este esențial ca prezența companiilor pe pierdere în eșantionul comparabil să fie atent evaluată, atent justificată, iar în lipsa unor motive clare, care să explice pierderile ca fiind temporare și nerecurente, includerea acestora poate să ducă la compromiterea analizei și poate expune contribuabilul la riscuri semnificative în cazul unei inspecții fiscale.”
7. De ce reprezintă un risc companiile cu marje de profit volatile?
Alexandra Ion: „O altă zonă de risc sunt aceste societăți comparabile care au marje de profit volatile de la un an la altul. Aceste marje oscilante indică, de regulă, faptul că activitatea societății respective a fost afectată de factori excepționali, nerecurenți, care au generat fie profituri neobișnuit de ridicate, fie pierderi semnificative. Astfel de situații pot distorsiona analiza de comparabilitate și pot afecta relevanța concluziilor trase privind nivelul de profitabilitate al companiei analizate.
Și aș mai menționa la acest capitol și studiile de comparabilitate primite de la grup, care sunt preluate ca atare, însă fără a ține cont de contextul fiscal local. Am întâlnit în ultimul an situații în care s-au utilizat aceste studii pregătite de grup în care, totuși, local, am identificat cel puțin patru companii românești. În baza acestor patru companii am putut genera un interval de referință relevant și, teoretic, nu ar mai fi necesar ca analiza să continue mai departe la nivelul Uniunii Europene.”
8. Ce trebuie să știm despre modul de calcul al indicatorului de profitabilitate?
Alexandra Ion: „A doua mare direcție de risc identificată în practică este legată de modul în care este calculat indicatorul de profitabilitate testat. Tot mai frecvent, în timpul inspecțiilor fiscale, observăm că se acordă o atenție deosebită transparenței și corectitudinii calculelor care stau la baza indicatorului de profit. Ce vedem des în documentațiile contribuabililor? Vedem marje de profit testate la nivel agregat, pornind de la situațiile financiare anuale, fără a avea o segmentare specifică. În contextul în care, în practică, echipele de inspecție fiscală solicită, totuși, analiza de tip tranzacție cu tranzacție, segmentarea aceasta devine o necesitate, nu este o opțiune - mai ales în cazul contribuabililor care desfășoară mai multe tipuri de tranzacții intragrup sau care au activități mixte.
În practică, vă povesteam că solicitările autorităților fiscale merg în detaliu. Tot zilele trecute, în cadrul unui control, societatea, un client de-al nostru, a primit o solicitare de a prezenta calculul indicatorilor de profitabilitate, în format Excel, pentru toate tipurile de tranzacții pentru care a fost solicitat dosarul de prețuri de transfer. Echipa de inspecție fiscală a menționat faptul că, în funcție de valorile utilizate în calcul, din acest detaliu trebuie să rezulte, în mod transparent, modul în care s-a determinat indicatorul de profit.
De asemenea, echipa de inspecție fiscală a solicitat să analizeze și documentele contabile justificative care să susțină aceste calcule. Însă aici apare întrebarea legitimă: până unde putem segmenta activitatea? Și de ce spun asta? Pentru că recent am întâlnit, în cadrul unei alte inspecții fiscale, o solicitare explicită de a exclude veniturile și cheltuielile generate de vânzarea de echipamente din calculul indicatorului de profitabilitate aferent activității de producție. Această cerință reflectă importanța segmentării corecte a cifrelor financiare, astfel încât să fie analizată cu precizie activitatea principală, fără influența altor linii de business care ar putea distorsiona evaluarea marjei de profit.”
9. Ce trebuie să știm despre serviciile primite?
Alexandra Ion: „Evident, pe lista de vulnerabilități se află și serviciile primite și justificarea beneficiului efectiv și, surprinzător, marjele sub sau peste intervalele de piață. În practica noastră, observăm din ce în ce mai des cazuri în care marjele raportate în dosarele de prețuri de transfer se situează fie sub, fie peste intervalele de piață stabilite. Deși astfel de deviații pot fi justificate, de multe ori constatăm că nu sunt însoțite de explicații clare și nici nu sunt documentate.
Evident că aceasta reprezintă o zonă de risc importantă - conduce automat la ajustări de prețuri de transfer. Orice deviație de la intervalul de piață va genera acest risc. În rolul nostru de consultanți, recomandăm ca în astfel de situații să se acorde o atenție deosebită elaborării unui suport documentar detaliat care să explice cauzele acestor marje atipice - fie că țin de particularități operaționale, factori de piață sau strategii interne ale companiei.”
10. Ce ar trebui să facă, în linii mari, contribuabilii?
Alexandra Ion: „În scop informativ, am pregătit un checklist minimal de bifat în scopul urmăririi conformității documentației. Așadar, dacă vă regăsiți în rolul de responsabil cu dosarul de prețuri de transfer în compania dumneavoastră, ați putea să urmăriți:
- că acest dosar este întocmit în termenul legal;
- că toate tranzacțiile semnificative sunt incluse;
- că profilul funcțional este actualizat;
- că metoda de analiză este adecvată;
- că selecția comparabilelor este justificată;
- că marjele de profit testate se încadrează în intervalul de comparare;
- testul beneficiului pentru serviciile intragrup;
- contractele intragrup să fie actualizate cu ultimele detalii;
- alinierea între Master File și dosarul local;
- documentația să fie disponibilă în limba română.
11. În concluzie, ce ar trebui reținut?
Alexandra Ion: „Cred că, dincolo de riscuri și vulnerabilități, merită menționat că prețurile de transfer nu sunt, în esență, doar o problemă fiscală, ci, în fapt, acestea sunt o chestiune de business. Observ că sunt multe persoane din echipele de finanțe care, adesea, abordează acest domeniu dintr-o perspectivă formală - și anume că se uită la ce metodă este folosită, care sunt marjele de profit aplicate, dacă sunt ele îndestulătoare, dacă ne poziționăm în interval sau nu și așa mai departe. Însă, dacă ne oprim aici, putem rata sensul real al analizei.
La baza sa, analiza de prețuri de transfer pornește de la întrebarea fundamentală: unde și cum se creează valoarea într-o companie? Aici ar trebui să apară discuții despre modelul de business, despre strategia adoptată, despre cum sunt structurate operațiunile și rolurile în grup. Altfel, ce vreau să spun este că prețurile de transfer nu înseamnă doar justificarea unor cifre, ci să spui povestea businessului prin cifre - să arăți cum funcționează, de ce există anumite fluxuri și cum se împart beneficiile între societăți. Abia după ce înțelegem pe deplin această realitate economică și operațională se poate discuta despre prețuri, despre marje și așa mai departe. Aceasta este una dintre concluziile importante ale dialogului recent cu mai multe autorități fiscale.
Este un semnal că, deși abordările de analiză au devenit din ce în ce mai complexe, parcă tot mai este loc de o schimbare a mentalității. Și nu doar la nivelul autorităților, ci și în rândul nostru, al profesioniștilor din domeniul fiscal, pentru că, așa cum spuneam, înainte de a fi un exercițiu de conformare, prețurile de transfer sunt, totuși, un exercițiu de înțelegere pe deplin a unei afaceri. Și, dacă ar fi să sintetizez, ca o paralelă la viața reală, tot acest subiect și cum putem adresa aceste zone de risc și vulnerabilități, cred că aș sintetiza prin faptul că nu putem controla pe deplin reacția autorităților fiscale, însă putem controla cât de bine suntem pregătiți în momentul în care așteptăm un control fiscal și chiar și proactiv, înainte ca acest eveniment să înceapă.”
lucy.cris